企业经理人不能被“价外税”的表面现象所迷惑而放弃对企业增值税成本的管理

透视增值税的表象——“价外税”
 
刘宏志【集团财务部助总】
中国内地自1994年实施的增值税改革后，《中华人民共和国增值税暂行条例》和内地会计准则规定，“一般纳税人”企业的增值税须以“价外税”的形式进行会计表达。“价外税”的会计表达形式和“增值税负转嫁理论”使很多人甚至一些高级财务管理人员陷入认识误区，深信“增值税由客户或消费者负担的，公司只是代收代付关系；增值税不体现在利润表中，对公司的业绩没有影响，不构成公司的税务负担。”

“增值税不是企业税收成本”的错误认识带来的必然后果就是：职业经理人轻视甚至放弃对增值税成本的管理，继而增值税负担不断膨胀并侵蚀企业利润。透过价外税的表面现象看清增值税的实质实在很有必要。

一、增值税是企业生产经营过程中的主要税收成本之一，对企业利润有实质影响

按照内地会计准则，《利润表》上没有“增值税”项目，一些人据此证明“增值税不影响企业损益”。但实际上，增值税已经在“主营业务收入”和“主营业务成本”中分别被预先剔除了，也就是说已经间接地从利润中进行了扣减。

增值税是对企业“价值增值”部分进行课税，而“增值”正是公司业绩的根源，因此增值税必然影响公司的业绩。

下面举例说明增值税对企业利润的影响：

例如某公司（一般纳税人，适用于17%的增值税率）采购一种商品所支付的全部价款是100万元，销售该商品所收取的全部价款是110万元，从这个角度上说，该企业获得了10万元的进销差价，并且需要交纳增值税。但按照现行会计准则，在会计上按以下方法进行计算和处理：

首先要将购销价格折算为不含税价格：

不含税的采购价格：100/（1+17%）= 85.47万元

进项税额：100－85.47 = 14.53万元

不含税的销售价格：110/（1+17%）= 94.02万元

销项税额：110－94.02 = 15.98万元

然后在《利润表》上反映的结果如表一：

10万元的进销差价在《利润表》上表现为销售毛利只有8.55万元，原因是已经扣除了1.45万元的增值税。这种隐含地表达方式正是造成错觉的原因。如果恢复隐含扣除的增值税项目，把《利润表》改为完整地表达，就可以清晰地反映出增值税对公司利润的影响，如表二：

在这里可以看出，含税收入和不含税收入实际上没有本质区别，增值税与其他税金一样都是企业进行生产经营的成本项目，同样对企业的利润造成影响，其差别仅仅是形式上的不同。



二、增值税与营业税一样，实际上都是在所得税前被扣除

对于营业税纳税人来说，按照会计准则其应交纳的营业税在损益表中反映，是主营业务收入的减除项目，进而在所得税前被扣除。然而从前面的表格可以看出，增值税实际上同样是在所得税前被扣除了，只是表达的形式不同而已。

三、实际交纳的增值税来源于公司生产经营活动所创造的价值，是对企业增加值的初次分配

由于企业实际交纳的增值税是销项税额和进项税额相抵后的差额，这个差额同时也构成企业增加值的组成部分，因此从本质上说，增值税与营业税和所得税一样来源于企业的业务运营和价值创造，属于政府对企业增加值的初次分配。

四、增值税影响公司的现金流量

增值税的产生和交纳行为即是企业的现金流入和流出行为，当然对企业的现金流量产生影响。



五、“增值税是价外税”的说法不全面

增值税之所以被认为是价外税主要证据有二：其一是发票方面，《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十一条规定，“纳税人销售货物或者应税劳务，应当向购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。”其二是会计处理方面，根据现行会计准则，大部分的一般纳税人无论是作为销售方还是采购方，都要根据增值税专用发票所注明的销售额和销项税额分别进行会计处理，销售收入或采购成本中不包含应缴纳或应抵扣的增值税。

然而在以下情况下，增值税表现为价内税：

1、根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第二十一条规定，“向消费者销售货物或应税劳务的”不得开具增值税专用发票，只能开具普通发票。因此在大型零售企业所开出的普通发票中，销项税额包含在销售额中，消费者并不认为在商品价格之外又另外支付了增值税；

2、对于小规模纳税人来说，根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第十三条的规定，“小规模纳税人销售货物或者应税劳务，按照销售额和本条例第十二条规定的征收率计算应纳税额，不得抵扣进项税额。”同时又规定了小规模纳税人在销售货物和应税劳务时不得开具增值税专用发票，只能开具普通发票。而根据现行会计准则，小规模纳税人在进行采购业务的会计处理时，需要把供应方提供的增值税专用发票中的销售额和销项税额一并计入采购成本，这与营业税纳税人的处理方法一致。由于95%以上的企业是小型公司和个体工商户，因而从纳税人的数量上看，90%以上的企业是增值税小规模纳税人。对他们而言，没有什么“价外税”。

以上我们可以看出，不论对企业的利润和现金流量来两个方面来看，增值税都有着重要影响，构成了企业的税务负担，有必要对其进行分析及管理，而价外税或价内税只是会计报表表现形式的差异。企业经理人不能被“价外税”的表面现象所迷惑而放弃对企业增值税成本的管理。